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Embora o IBS e a CBS sejam os grandes protagonistas da Reforma Tributária, a Emenda Constitucional n.º 132/2023 e a Lei Complementar n.º 227/2026 introduziram alterações relevantes em um tributo já conhecido: ITCMD, o qual incide sobre a transmissão de bens ou direitos via herança ou doação.

Entre as principais alterações, destacam-se:

(i) a obrigatoriedade de adoção de alíquotas progressivas por todos os estados;
(ii) a ampliação da incidência sobre doações e transmissões envolvendo bens situados no exterior (tema bastante controverso); e
(iii) a adoção do valor de mercado como base de cálculo, em substituição a valores históricos ou contábeis.

 
Passamos a analisar cada uma delas.
 

No que tange à progressividade (item i), diversos estados já adotavam alíquotas progressivas de ITCMD antes da Reforma Tributária. Contudo, essa sistemática não era obrigatória. São Paulo, a título de exemplo, adota alíquota única de 4% (alíquota flat), aplicável independentemente do valor da base de cálculo[1].

Com as alterações promovidas, as alíquotas do ITCMD deverão ser progressivas em razão do valor do quinhão, do legado ou da doação, tornando obrigatória a implementação de faixas escalonadas de tributação por todos os estados, cujo teto constitucional é de 8%. A expectativa, portanto, é que os Estados façam as adequações necessárias em suas legislações estaduais, para que passem a observar as novas diretrizes constitucionalmente previstas.

Com relação à incidência sobre doações e transmissões envolvendo bens situados no exterior (item ii), faz-se necessário realizar uma breve contextualização.

A cobrança de ITCMD sobre transmissões de bens realizadas por não residentes no Brasil está prevista no artigo 155, §1º, III, da Constituição Federal, que condiciona a exigibilidade do imposto à prévia edição de lei complementar, até então, nunca foi editada. Dessa maneira, a discussão acerca desta cobrança de ITCMD teve origem na exigência do imposto por determinados estados, que passaram a disciplinar tais hipóteses por meio de legislação própria, mesmo sem a edição de lei complementar federal.

Em geral, os estados pretendiam, diante da omissão do legislador federal, estabelecer o regramento relacionado à instituição do ITCMD envolvendo bens situados no exterior, criando um ambiental altamente litigioso.

A controvérsia culminou na análise do Supremo Tribunal Federal (“STF”), por meio do Recurso Extraordinário n.º 851.108, julgado sob a sistemática de repercussão geral sob o Tema n.º 825, em que restou firmada a seguinte tese: “É vedado aos estados e ao Distrito Federal instituir o ITCMD nas hipóteses referidas no art. 155, § 1º, III, da Constituição Federal sem a intervenção da lei complementar exigida pelo referido dispositivo constitucional.”

Em razão desta decisão, todas as leis estaduais que visavam a cobrança do ITCMD sobre doações e transferência de bens e direitos localizados no exterior foram declaradas inconstitucionais. A fim de resolver essa situação, a Emenda Constitucional n.º 132/2023 previu que os estados seriam competentes para a cobrança do ITCMD sobre doações realizadas por não residentes até que fosse editada lei complementar.

Contudo, nova controvérsia foi iniciada no Recurso Extraordinário n.º 1.553.620, também perante o STF, no qual o Estado de São Paulo argumentou que as alterações promovidas pela Emenda Constitucional teriam aplicabilidade imediata, dispensando a edição de lei complementar e sustentando que a legislação paulista, anteriormente julgada inconstitucional, fosse aplicada ao caso.

Novamente, o STF entendeu pela impossibilidade de cobrança do ITCMD sem a sua regulamentação por lei complementar federal e pela ineficácia da lei estadual no tocante ao dispositivo que regulamentou tais cobranças.

Neste contexto, foi publicada a Lei Complementar n.º 227/2026, que passou então a regulamentar a incidência do ITCMD sobre bens e direitos provenientes do exterior. Dessa maneira, a expectativa é que os Estados passem a dispor sobre essa hipótese de incidência em breve, passando a exigir o ITCMD sobre operações de doações e transferências de bens localizados no exterior.

Outra importante alteração legislativa relacionada ao ITCMD está relacionada à reavaliação de ativos (item iii), especialmente de participações societárias.

No cenário atual, tomando como base a legislação de São Paulo, em se tratando da doação de ações, a base de cálculo do ITCMD a ser considerada será o seu valor de mercado, em caso de companhias abertas. Para os casos de negociação envolvendo participação em uma sociedade de capital fechado, o valor de base de cálculo considerado é o patrimônio líquido do ano anterior[2]. Com as novas alterações, no caso de sociedade de capital fechado, o patrimônio líquido passa a ser o valor mínimo, de modo que a base de cálculo do ITCMD estará sujeita quase a um valuation[3].

É importante comentar que o ITCMD está sujeito as regras de anterioridade nonagesimal e anual. Desse modo, o ano de 2026 representa uma importante janela de transição para essas alterações, sendo um momento oportuno para a realização de planejamentos patrimonial e sucessório.

[1] Em São Paulo há alguns projetos de lei que visam adequar a legislação estadual à nova disciplina constitucional. O tema já foi objeto de artigo elaborado por este escritório e poderá ser consultado aqui.
[2] É evidente que a adoção do patrimônio líquido pode ser questionada pelas autoridades fiscais, mas é o balizador atualmente adotado pela legislação do Estado de São Paulo.
[3] Art. 154 da LC 227/2026. No caso de quotas ou ações de emissão de pessoas jurídicas ou no caso de empresário individual, a base de cálculo do ITCMD será determinada de acordo com as seguintes regras: (…) II – nos demais casos, a base de cálculo deverá ser calculada com metodologia tecnicamente idônea e adequada às quotas ou ações, inclusive o método técnico que contemple eventual perspectiva de geração de caixa do empreendimento, e deverá o valor corresponder, no mínimo, ao patrimônio líquido ajustado pela avaliação de ativos e passivos a valor de mercado, acrescido do valor de mercado do fundo de comércio, conforme estabelecido na legislação do ente tributante.

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