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A Reforma Tributária sobre o Consumo, instituída pela Emenda Constitucional n.º 132/23, está alterando profundamente o sistema tributário nacional. No centro dessa reestruturação está a criação do Imposto sobre Bens e Serviços (“IBS”) e da Contribuição sobre Bens e Serviços (“CBS”), que substituirão alguns dos tributos atuais: o Imposto sobre Serviços (“ISS”), o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (“ICMS”), a Contribuição ao Programa de Integração Social (“PIS”) e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (“Cofins”).

Embora o debate público tenha se concentrado em aspectos como simplificação e unificação de alíquotas, além da majoração destas, há uma questão técnica que merece atenção especial dos contribuintes: a metodologia de cálculo “por fora” adotada para os novos tributos e seus potenciais impactos na formação do resultado das sociedades.

A sistemática de cálculo “por fora” representa uma mudança conceitual significativa em relação aos tributos que serão extintos. Nos tributos calculados “por dentro”, como ocorre no caso do ICMS, o valor do imposto integra sua própria base de cálculo, de modo que uma alíquota nominal de 18% resulta em uma carga tributária efetiva superior quando calculada sobre o preço líquido da mercadoria.

Já no modelo “por fora”, o IBS e a CBS são calculados sobre o valor da operação sem que os tributos componham a sua própria base, resultando em maior transparência quanto à carga tributária real.

Para ilustrar essa situação, elaboramos um exemplo números hipotéticos. Esclarecemos que, para fins do exemplo elaborado, consideramos as seguintes alíquotas: (i) ICMS 18%; (ii) PIS 1,65%, (iii) Cofins 7,6%; e (iv) IBS/CSB 27,97% [1].

Como se nota na comparação entre o cenário atual (2026) e o cenário pós implementação full da reforma tributária (2033), tem-se uma diferença relevante para fins de receita bruta e receita líquida.

No cenário de 2026, o contribuinte está sujeito ao ICMS, PIS e Cofins, tendo a incidência desses tributos sobre sua receita bruta, de forma que a receita líquida decorre da subtração dos referidos tributos. Já no cenário de 2033, com o IBS e a CBS sendo exigidos “por fora”, o contribuinte não terá esses tributos impactando a sua receita bruta, o que também evita o impacto na receita líquida. Consequentemente, a demonstração de resultado do contribuinte só terá as parcelas que realmente são do contribuinte (sua parte do preço), e não os tributos incidentes sobre esse preço – meros repasses para os entes públicos.

A alteração nesse sentido será facilmente identificada pelos clientes, visto que a carga tributária já será evidenciada no pagamento do preço, que, no exemplo acima, será de R$ 7.814.331 somado à R$ 2.185.669 à título de IBS e CBS. Ou seja, o cliente continuará pagando R$ 10.000.000, mas ciente da parcela que é paga como tributo. Consequentemente, o contribuinte só computará o valor de R$ 7.814.331 como receita, como demonstrado no exemplo acima.

Do ponto de vista jurídico, a mudança na metodologia de cálculo suscita questões interpretativas relevantes. A definição da base de cálculo dos novos tributos e sua interação com conceitos contábeis como receita bruta e receita líquida certamente serão objeto de regulamentação complementar e, possivelmente, de controvérsias administrativas e judiciais.

Diz-se isso, em especial, sobre a definição do lucro presumido para fins de recolhimento de IRPJ e CSLL. Com a diminuição da receita bruta, a base de cálculo da tributação sobre o lucro presumido também deverá ser impactada. De toda forma, cabe acompanhar eventual manifestação da Receita Federal sobre o tema.

Além disso, a transição gradual entre os sistemas, com a manutenção parcial do ICMS e do ISS até 2032 e implementação progressiva do IBS, adiciona camada extra de complexidade, pois tem-se a vigência concomitante de tributos com premissas diferentes, em razão do cálculo “por fora” para IBS e CSB e do cálculo “por dentro” para ICMS, PIS e Cofins, por exemplo.

Inevitavelmente, os contribuintes precisarão desenvolver controles capazes de apurar simultaneamente tributos com metodologias distintas, o que demandará investimentos em sistemas e capacitação de equipes.

Economicamente, a necessidade de modelagem prévia dos impactos não pode ser subestimada, especialmente para amparar decisões como (i) se a carga tributária será (ou poderá) ser integralmente repassada para o cliente, (ii) o que fazer se a sociedade será afetada pela redução do resultado, (iii) como a tomada de crédito amplo, premissa do novo modelo tributário, impactará o resultado e o recolhimento tributário da sociedade, entre outros aspectos que devem ser considerados pelos contribuintes nesse momento de transição entre modelos tributários.

Pelo exposto, vislumbramos que a reforma tributária sobre o consumo, ao adotar a metodologia de cálculo “por fora” para IBS e CBS, introduz mudança estrutural que vai além da mera alteração de alíquotas. A nova sistemática afeta a própria formação da receita bruta e, por consequência, todos os indicadores de resultado das empresas.

Além disso, o período de transição, com a coexistência de tributos antigos e novos, adiciona complexidade operacional significativa.

É necessário, portanto, que as sociedades invistam em análises de impacto econômico detalhadas, revisem suas políticas de precificação e contratuais, e acompanhem atentamente a evolução regulamentadora do novo sistema. Não há dúvidas, portanto, de que o planejamento tributário preventivo deixou de ser mera otimização fiscal para se tornar condição de viabilidade econômica das operações.

[1] Reforçamos que, até o momento, não foram divulgadas as alíquotas de IBS e CBS, de modo que adotamos a alíquota combinada de 27,97% como premissa.

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